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Antecedentes y hechos relevantes
El procedimiento parte de una actuación inspectora en la que la Administración aprecia que el contribuyente (persona física) habría utilizado una sociedad profesional como vehículo instrumental para facturar servicios de carácter personalísimo, concluyendo que la entidad carecía de medios reales y actuaba como interpuesta. Sobre esa base, se regulariza la situación tributaria en IRPF y se tramita un expediente sancionador por infracción consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria, calificándola como muy grave por apreciarse "medios fraudulentos" en la conducta, concretamente por utilización de entidad interpuesta en los términos del art. 184.3.c) LGT.
La sanción se apoya en la idea de que la utilización de una sociedad simulada por el socio para canalizar rentas equivale a una forma de ocultación que agrava la infracción.
Itinerario procesal
Tras la sanción, el asunto se discute en vía económico-administrativa (con estimación parcial) y posteriormente en la jurisdicción contencioso-administrativa, donde el TSJ de la Comunidad Valenciana confirma el criterio sancionador. Frente a ello, el contribuyente interpone recurso de casación, que es admitido por apreciar interés casacional sobre el alcance de la agravación por "medios fraudulentos" cuando se emplea una sociedad profesional instrumental considerada simulada.
Cuestión casacional
El núcleo del debate consiste en determinar si, para calificar como muy grave la infracción de dejar de ingresar, debe apreciarse en todo caso la utilización de "medios fraudulentos" por el mero hecho de que la persona física sea socio de una sociedad profesional instrumental considerada simulada, encajando automáticamente en la utilización de "entidades interpuestas" del art. 184.3.c) LGT.
Planteamientos de las partes
El recurrente sostiene que no cabe una aplicación automática del art. 184.3.c) LGT: la norma exige, además, una finalidad de ocultar la identidad, y esa ocultación no se produce necesariamente cuando el socio es identificable y la estructura no opera mediante testaferros o sustituciones personales.
La Administración defiende, en esencia, que la simulación y la interposición societaria implican por sí mismas una ocultación relevante a efectos sancionadores, justificando la calificación de muy grave por medios fraudulentos.
Fundamentación jurídica del Tribunal Supremo
El Tribunal Supremo centra el análisis en el tenor del art. 184.3.c) LGT, que describe como medio fraudulento: "La utilización de personas o entidades interpuestas cuando el sujeto infractor, con la finalidad de ocultar su identidad, haya hecho figurar a nombre de un tercero (…) la obtención de las rentas o ganancias patrimoniales..."
A partir de ahí, el Supremo rechaza que la simulación en el uso de una sociedad profesional lleve de forma automática a la agravación. Lo expresa con claridad: "El hecho de haber apreciado la existencia de simulación en un supuesto de sociedad profesional interpuesta no puede conllevar automáticamente (…) la calificación de muy grave de la infracción por la utilización de medios fraudulentos".
La clave está en la finalidad de ocultación de identidad exigida por el precepto. Por ello, el Tribunal remarca la exigencia de una motivación singularizada: "Corresponderá en todo caso a la Administración motivar suficientemente que la utilización de la sociedad se ha hecho (…) con la finalidad de ocultar la verdadera identidad del socio profesional (…) para impedir u obstaculizar la actuación de la Administración tributaria".
Asimismo, distingue escenarios: "Una sociedad cuyos socios son los titulares de la capacidad económica (…) no oculta la identidad de los mismos, pero si tal sociedad tiene por accionistas a testaferros (…) la cuestión será diferente".
Aplicado al caso, concluye que no se justificó adecuadamente esa ocultación: "En la conducta del socio profesional (…) no ha existido ocultación de la identidad del socio ni de la sociedad, ni tampoco de las rentas declaradas por ellos".
Doctrina fijada
El Tribunal Supremo fija como doctrina que no procede apreciar en todo caso la utilización de medios fraudulentos del art. 184.3.c) LGT por el solo hecho de que exista una sociedad profesional instrumental considerada simulada; la circunstancia solo es aplicable cuando la Administración motive adecuadamente que se actuó con la finalidad de ocultar la verdadera identidad del socio profesional para impedir u obstaculizar la actuación administrativa.
Por tanto, se estima el recurso de casación, se casa y anula el pronunciamiento confirmatorio de la sanción muy grave y se deja sentado que la agravación por "medios fraudulentos" en estos supuestos exige prueba y motivación específica sobre la ocultación de identidad, sin automatismos.
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